隨著越來越多企業應用財政部發布的新收入準則，普永道推出【新收入準則應用錦囊】，將以案例或問答形式闡明新收入準則相關會計處理。

案例

制造商為零售商提供價格保護時應該如何確認收入？

制造商簽訂一項合同，以1000元的價格向零售商出售商品。制造商同時提供價格保護，即若該價格與其在隨后六個月內向任何客戶提供的最低價格之間存在差額，制造商將向零售商退還該部分差額。該條款與制造商過去提供的其他價格保護條款一致，制造商認為其擁有預測差額退還金額的經驗。

由于競爭壓力以及市場策略安排，管理層預計在價格保護期間內，出售給零售商的價格很可能降低5%。管理層經評估認為，若后續估計發生變動，累計收入極可能不會發生重大轉回。

會計處理相關考慮事項

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制造商的該筆交易應該如何確認收入？

包含可變對價的交易價格，應當不超過在相關不確定性消除時，累計已確認的收入極可能不會發生重大轉回的金額。

可變對價的要點解析

企業與客戶合同中約定的對價金額可能是固定的，也可能會因折扣、價格折讓、返利、退款、獎勵積分、激勵措施、業績獎金、索賠、價格保護等因素而變化。

可變對價是實務中比較常見的安排，由于其包含于與客戶的合同（可以是書面合同或商業慣例等），且其金額取決于制造商后續銷售價格的變化，因此其構成可變對價。根據新收入準則，包含可變對價的交易價格，應當不超過在相關不確定性消除時，累計已確認收入極可能不會發生重大轉回的金額。因此，在合同成立日，制造商應該評估價格保護對交易價格的影響，并且在后續每個資產負債表日重新評估可變對價的金額（包括重新評估對可變對價的估計是否受到限制），以如實反映報告期末存在的情況以及報告期內發生的情況變化。

合同開始時的交易價格應反映制造商因轉讓商品而享有的對價，所以應包括價格保護機制下主體預計向零售商支付的金額，該金額為制造商在提供價格保護之后預計有權獲得的對價金額。根據制造商的商業慣例，制造商預計退還50元，因此該項交易的價格為950元。制造商將賬單價格與交易價格之間的差額確認為負債，該差額代表著制造商預計返還零售商的現金。制造商將在每個報告日對預計返還金額的估計進行更新，直至相關不確定性消除。

結論：該制造商應當在商品的控制權轉移時，確認收入950元。

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會計準則及相關規定速遞

《企業會計準則第14號——收入》（2017年修訂）第十五條

企業應當根據合同條款，并結合其以往的習慣做法確定交易價格。在確定交易價格時，企業應當考慮可變對價、合同中存在的重大融資成分、非現金對價、應付客戶對價等因素的影響。

《企業會計準則第14號——收入》（2017年修訂）第十六條

合同中存在可變對價的，企業應當按照期望值或最可能發生金額確定可變對價的最佳估計數，但包含可變對價的交易價格，應當不超過在相關不確定性消除時累計已確認收入極可能不會發生重大轉回的金額。企業在評估累計已確認收入是否極可能不會發生重大轉回時，應當同時考慮收入轉回的可能性及其比重。

每一資產負債表日，企業應當重新估計應計入交易價格的可變對價金額。可變對價金額發生變動的，按照本準則第二十四條和第二十五條規定進行會計處理。

《企業會計準則第14號——收入》應用指南（2018年修訂）第五章（一）

企業與客戶的合同中約定的對價金額可能是固定的，也可能會因折扣、價格折讓、返利、退款、獎勵積分、激勵措施、業績獎金、索賠等因素而變化。此外，企業有權收取的對價金額，將根據一項或多項或有事項的發生有所不同的情況，也屬于可變對價的情形，例如，企業售出商品但允許客戶退貨時，由于企業有權收取的對價金額將取決于客戶是否退貨，因此該合同的交易價格是可變的。企業在判斷交易價格是否為可變對價時，應當考慮各種相關因素（如企業已公開宣布的政策、特定聲明、以往的習慣做法、銷售戰略以及客戶所處的環境等），以確定其是否會接受一個低于合同標價的金額，即企業向客戶提供一定的價格折讓。