【案例】甲公司購進一批原材料用于生產某商品，合同約定材料價格共計1,130元(包含增值稅)。公司預計可以取得增值稅專用發(fā)票，適用稅率為13%。原材料現(xiàn)在已驗收入庫，但尚未收到發(fā)票。

根據(jù)《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，對于已驗收入庫的購進商品，但發(fā)票尚未收到的，企業(yè)應當在月末合理估計入庫成本，也就是所謂的暫估入賬。

實務中，在判斷是否需要暫估入賬時，主要關注商品是否已經入庫使用。如果是在途物資的情況，則不需要暫估入賬處理，待實際入庫使用時再做會計處理。

一、賬務處理要點

①當月入庫未收到發(fā)票，月底時為了確核算企業(yè)的庫存成本，應進行暫估入賬。會計分錄如下：

借：原材料 1000

貸：應付賬款——xx供應商——暫估/無票 1000

②按照規(guī)定，暫估入庫要在次月月初紅字沖回，但考慮到發(fā)票取得的不確定性，可能會導致加大財務人員的工作量。因此，在實際工作當中一般是在收到發(fā)票時再作沖回處理。會計分錄如下：

1)紅字沖回暫估入庫

借：原材料 -1000

貸：應付賬款——xx供應商——暫估/無票 -1000

2)收到發(fā)票,作常規(guī)入庫處理

借：原材料 1000

應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 130

貸：應付賬款——xx供應商 1130

二、稅務處理要點

①暫估入賬金額是否應該包含增值稅進項稅額?

根據(jù)財會〔2016〕22號《財政部關于印發(fā)<增值稅會計處理規(guī)定>的通知》相關規(guī)定：

“貨物等已驗收入庫但尚未取得增值稅扣稅憑證的賬務處理。

一般納稅人購進的貨物等已到達并驗收入庫，但尚未收到增值稅扣稅憑證并未付款的，應在月末按貨物清單或相關合同協(xié)議上的價格暫估入賬，不需要將增值稅的進項稅額暫估入賬。下月初，用紅字沖銷原暫估入賬金額，待取得相關增值稅扣稅憑證并經認證后，按應計入相關成本費用或資產的金額。”

上述條款明確指出，暫估入賬金額不包含增值稅進項稅額。

②暫估入賬成本在企業(yè)所得稅匯算清繳期內未取得發(fā)票，能否稅前列支扣除?

根據(jù)國家稅務總局公告2018年第28號《國家稅務總局關于發(fā)布<企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法>的公告》相關規(guī)定：

“企業(yè)在境內發(fā)生的支出項目屬于增值稅應稅項目的，對方為已辦理稅務登記的增值稅納稅人，其支出以發(fā)票(包括按照規(guī)定由稅務機關代開的發(fā)票)作為稅前扣除憑證。”

因此，在企業(yè)所得稅匯算清繳時均以增值稅發(fā)票作為合法有效的稅前扣除憑證。如果在企業(yè)所得稅匯算清繳期內未取得發(fā)票，對于暫估入賬成本來說，則不能在所得稅前扣除。

③在企業(yè)所得稅預繳時，暫估入賬成本能否在稅前列支扣除?

根據(jù)國家稅務總局公告2011年第34號《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干問題的公告》相關規(guī)定：

“企業(yè)當年度實際發(fā)生的相關成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業(yè)在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發(fā)生金額進行核算。”

因此，在企業(yè)所得稅預繳環(huán)節(jié)，暫估入賬成本是可以憑借有關支付憑據(jù)在稅前列支扣除的。同時，可以規(guī)避后期多繳納稅款的情況產生。

④所得稅匯算清繳結束后暫估入賬成本取得發(fā)票，成本支出應在哪一年度稅前扣除?

根據(jù)國家稅務總局2012年第15號公告《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》相關規(guī)定：

“對企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項申報及說明后，準予追補至該項目發(fā)生年度計算扣除，但追補確認期限不得超過5年。”

因此，針對以前年度未取得發(fā)票的情況，可以做出專項申報及說明。在追補確認年度企業(yè)所得稅應納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。

⑤房地產行業(yè)在成本核算環(huán)節(jié)是否同樣適用暫估方式入賬?

根據(jù)國稅發(fā)〔2009〕31號《國家稅務總局關于印發(fā)<房地產開發(fā)經營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法>的通知》相關規(guī)定：

“第二十八條企業(yè)計稅成本核算的一般程序如下：(一)對當期實際發(fā)生的各項支出，按其性質、經濟用途及發(fā)生的地點、時間區(qū)進行整理、歸類，并將其區(qū)分為應計入成本對象的成本和應在當期稅前扣除的期間費用。同時還應按規(guī)定對在有關預提費用和待攤費用進行計量與確認。(二)對應計入成本對象中的各項實際支出、預提費用、待攤費用等合理的劃分為直接成本、間接成本和共同成本，并按規(guī)定將其合理的歸集、分配至已完工成本對象、在建成本對象和未建成本對象。”