企業(yè)采用賒購(gòu)、分期付款等方式取得固定資產(chǎn)，如果購(gòu)買合同或協(xié)議規(guī)定的付款期限比較長(zhǎng)，超過(guò)了常信用條件，在這種情況下，該項(xiàng)購(gòu)買合同或協(xié)議，實(shí)質(zhì)上就具有融資性質(zhì)，購(gòu)入固定資產(chǎn)的初始計(jì)量不能簡(jiǎn)單的以各期付款額之和確定，而應(yīng)以各期付款額的現(xiàn)值之和來(lái)確定。各期實(shí)際支付的價(jià)款之和與現(xiàn)值之間的差額，在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)-借款費(fèi)用》中規(guī)定的資本化條件的，應(yīng)當(dāng)通過(guò)“在建工程”科目計(jì)入固定資產(chǎn)成本，其余部分應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

二、稅法規(guī)定

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十八條規(guī)定，外購(gòu)的固定資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。

三、差異分析

企業(yè)具有融資性質(zhì)的外購(gòu)固定資產(chǎn)，初始計(jì)量時(shí)因入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不一致產(chǎn)生差異，并對(duì)所得稅產(chǎn)生影響。

【例題】宜城公司2018年1月1日購(gòu)入需要安裝的生產(chǎn)用設(shè)備一臺(tái)，合同約定設(shè)備總價(jià)款600萬(wàn)元(不含增值稅)，分三年等額支付，每年末支付200萬(wàn)元，增值稅款78萬(wàn)元在交付設(shè)備開(kāi)具增值稅專用發(fā)票時(shí)一次性支付。宜城公司于2018年12月31日安裝完工并交付使用，累計(jì)發(fā)生安裝費(fèi)20萬(wàn)元，以銀行存款支付。該設(shè)備預(yù)計(jì)使用年限4年，采用直線法計(jì)提折舊，不考慮凈殘值，假設(shè)宜城公司采用的折現(xiàn)率為8%，適用企業(yè)所得稅稅率為25%。

【解析】宜城公司的賬務(wù)處理如下：

①2018年1月1日購(gòu)買設(shè)備時(shí)：

購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值=2 000 000×(p/a，8%,3)

=2 000 000×2.5771

=5 154 200(元)

總價(jià)款與現(xiàn)值之間的差額

=6 000 000-5 154 200=845 800(元)

借：在建工程-xx設(shè)備 5 154 200

未確認(rèn)融資費(fèi)用 845 800

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 780 000

貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款 6 000 000

銀行存款 780 000

日期 分期付款額 確認(rèn)的融資費(fèi)用 應(yīng)付本金減少額 應(yīng)付本金余額

① ② ③=期初⑤×8% ④=②-③ 期末⑤=期初⑤-④

2018年1月1日 5154200.00

2018年12月31日 2000000 412336.00 1587664.00 3566536.00

2019年12月31日 2000000 285322.88 1714677.12 1851858.88

2020年12月31日 2000000 148141.12 1851858.88 0

合計(jì) 6000000 845800.00 5154200.00 0

②交付安裝，并支付安裝費(fèi)時(shí)：

借：在建工程-xx設(shè)備 200 000

貸：銀行存款 200 000

③2018年12月31日，確認(rèn)未確認(rèn)融資費(fèi)用計(jì)入固定資產(chǎn)成本：

確認(rèn)融資費(fèi)用=5 154 200×8%=412 336(元)

借：在建工程 412 336

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 412 336

④2018年12月31日，結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)成本、支付第一期設(shè)備款：

借：固定資產(chǎn)-xx設(shè)備 5 766 536

貸：在建工程-xx設(shè)備 5 766 536

支付設(shè)備款：

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 2 000 000

貸：銀行存款 2 000 000

⑤2018年12月31日，固定資產(chǎn)賬面價(jià)值5 766 536元，按照稅法規(guī)定其計(jì)稅基礎(chǔ)為6 200 000元，賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)433 464元(6200000-5766536)，為可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)為：

433 464×25%=108 366(元)

借：遞延所得稅資產(chǎn) 108 366

貸：所得稅費(fèi)用 108 366

⑥2019年年末，確認(rèn)未確認(rèn)融資費(fèi)用、支付第二期設(shè)備款、計(jì)提固定資產(chǎn)折舊：

確認(rèn)融資費(fèi)用=【5 154 200-(2000000-412 336)】×8%=285 322.88(元)

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 285 322.88

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 285 322.88

支付第二期設(shè)備款

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 2 000 000

貸：銀行存款 2 000 000

2019年年末，計(jì)提固定資產(chǎn)折舊：

2019年應(yīng)計(jì)提折舊=5 766 536/4=1 441 634(元)

借：制造費(fèi)用-固定資產(chǎn)折舊 1 441 634

貸：累計(jì)折舊 1 441 634

注意：

2019年度，會(huì)計(jì)上確認(rèn)了285 322.88元財(cái)務(wù)費(fèi)用和1 441 634元制造費(fèi)用(假設(shè)生產(chǎn)產(chǎn)品全部銷售)，共計(jì)影響當(dāng)期損益1 726 956.88元。

按稅法規(guī)定可以稅前扣除的折舊費(fèi)為：6200000÷4=1 550 000(元)

差異=1 726 956.88-1 550 000=176 956.88(元)，該差異應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，屬于固定資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量過(guò)程中產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，其對(duì)所得稅的影響形成遞延所得稅資產(chǎn)：

176 956.88×25%=44 239.22(元)

借：遞延所得稅資產(chǎn) 44 239.22

貸：所得稅費(fèi)用 44 239.22

同時(shí)，2019年年末，固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)分別為：

賬面價(jià)值=5 766 536-1 441 634=4 174 902(元)

計(jì)稅基礎(chǔ)=6 200 000-1 550 000=4 650 000(元)

差異=4 650 000-4 174 902=325 098(元)

賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)：325098×25%=81 274.5(元)，比期初數(shù)108 366元小了27091.5元，應(yīng)予以轉(zhuǎn)回：

借：所得稅費(fèi)用 27091.5

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 27091.5

⑦2020年年末，確認(rèn)未確認(rèn)融資費(fèi)用、支付第三期設(shè)備款、計(jì)提固定資產(chǎn)折舊：

確認(rèn)融資費(fèi)用=845 800-412 336-285322.88=148 141.12(元)

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 148 141.12

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 148 141.12

支付第三期(最后一期)設(shè)備款：

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 2 000 000

貸：銀行存款 2 000 000

至2020年末，設(shè)備款已經(jīng)全部付清，未確認(rèn)融資費(fèi)用已經(jīng)無(wú)余額。

2020年年末，計(jì)提固定資產(chǎn)折舊：

2020年應(yīng)計(jì)提折舊=5 566 536/4=1 391 634(元)

借：制造費(fèi)用-固定資產(chǎn)折舊 1 391 634

貸：累計(jì)折舊 1 391 634

注意：

2020年度，會(huì)計(jì)上確認(rèn)了148141.12元財(cái)務(wù)費(fèi)用和1 441 634元制造費(fèi)用(假設(shè)生產(chǎn)產(chǎn)品全部銷售)，共計(jì)影響當(dāng)期損益1589775.12元。按稅法規(guī)定可以稅前扣除的折舊費(fèi)為：6200000÷4=1 550 000(元)

差異=1589775.12-1 550 000=39775.12(元)，該差異應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。屬于固定資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量過(guò)程中產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，其對(duì)所得稅的影響形成遞延所得稅資產(chǎn)：

39775.12×25%=9943.78(元)

借：遞延所得稅資產(chǎn) 9 943.78

貸：所得稅費(fèi)用 9 943.78

同時(shí)，2020年年末，固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)分別為：

賬面價(jià)值=5 766 536-1 41 634×2=2 783 268(元)

計(jì)稅基礎(chǔ)=6 200 000-1 550 000×2=3 100 000(元)

差異=3 000 000-2 783 268=216 732(元)

賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)：216 732×25%=54 183(元)，比期初數(shù)81274.5元(108366-27091.5)小了27091.5元，應(yīng)予以轉(zhuǎn)回：

借：所得稅費(fèi)用 27091.5

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 27091.5

⑧2021年年末，設(shè)備款已經(jīng)全部付清，未確認(rèn)融資費(fèi)用已經(jīng)無(wú)余額，計(jì)提當(dāng)年固定資產(chǎn)折舊：

2021年應(yīng)計(jì)提折舊=5 566 536/4=1 391 634(元)

借：制造費(fèi)用-固定資產(chǎn)折舊 1 391 634

貸：累計(jì)折舊 1 391 634

注意：

2021年度，會(huì)計(jì)上確認(rèn)了1 391 634元制造費(fèi)用(假設(shè)生產(chǎn)產(chǎn)品全部銷售)，共計(jì)影響當(dāng)期損益1 391 634元。

按稅法規(guī)定可以稅前扣除的折舊費(fèi)為：6200000÷4=1 550 000(元)

差異=1 550 000-1 441 634=108 366(元)，該差異應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。屬于前期可抵扣暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回，其對(duì)所得稅的影響應(yīng)沖減遞延所得稅資產(chǎn)：

108 366×25%=27091.5(元)

借：所得稅費(fèi)用 27091.5

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 27091.5

同時(shí)，2021年年末，固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)分別為：

賬面價(jià)值=5 766 536-1 441 634×3=1 441 634(元)

計(jì)稅基礎(chǔ)=6 200 000-1 550 000×3=1 550 000(元)

差異=1 550 000-1 441 634=108 366(元)

賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)：108 366×25%=27091.5(元)，比期初數(shù)54183元(108366-27091.5-27091.5)小了27091.5元，應(yīng)予以轉(zhuǎn)回：

借：所得稅費(fèi)用 27091.5

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 27091.5

⑨2022年年末，計(jì)提當(dāng)年固定資產(chǎn)折舊：

2022年應(yīng)計(jì)提折舊=5 766 536/4=1 441 634(元)

借：制造費(fèi)用-固定資產(chǎn)折舊 1 441 634

貸：累計(jì)折舊 1 441 634

注意：

2022年度，會(huì)計(jì)上確認(rèn)了1 391 634元制造費(fèi)用(假設(shè)生產(chǎn)產(chǎn)品全部銷售)，共計(jì)影響當(dāng)期損益1 391 634元。

按稅法規(guī)定可以稅前扣除的折舊費(fèi)為：6200000÷4=1 550 000(元)

差異=1 550 000-1 441 634=108 366(元)，該差異應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。屬于前期可抵扣暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回，其對(duì)所得稅的影響應(yīng)沖減遞延所得稅資產(chǎn)：

108 366×25%=27091.5(元)

借：所得稅費(fèi)用 27091.5

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 27091.5

同時(shí)，2022年年末，固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)分別為：

賬面價(jià)值=5 766 536-1 441 634×4=0(元)

計(jì)稅基礎(chǔ)=6 200 000-1 550 000×4=0(元)

賬面價(jià)值等于計(jì)稅基礎(chǔ)，遞延所得稅資產(chǎn)期初數(shù)27091.5元(108366-27091.5-27091.5-27091.5)予以轉(zhuǎn)回：

借：所得稅費(fèi)用 27091.5

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 27091.5

至2022年末試算平衡如下：說(shuō)起企業(yè)所得稅如何在稅前扣除，很多財(cái)務(wù)人腦海中第一反應(yīng)就是憑發(fā)票扣除了，這樣的認(rèn)識(shí)當(dāng)然是不全面的。今天我們一起來(lái)看看，有哪些支出不需要憑發(fā)票扣除，我們可以分以下三大類來(lái)逐項(xiàng)看看：

一、在境內(nèi)發(fā)生且不屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的支出

企業(yè)發(fā)生的境內(nèi)支出，如果不屬于增值稅的應(yīng)稅項(xiàng)目，不需要憑發(fā)票稅前扣除的，這樣的情形有很多，常見(jiàn)的不需要發(fā)票的支出有：

(一)工資薪金支出

財(cái)稅〔2016〕36號(hào)規(guī)定：?jiǎn)挝换蛘邆€(gè)體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供取得工資的服務(wù)，屬于非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，不需要繳納增值稅。

所以對(duì)于工資薪金支出，企業(yè)只需要提供工資表、轉(zhuǎn)賬或現(xiàn)金發(fā)放證明、辦理了扣繳個(gè)人所得稅既可以稅前扣除。

(二)發(fā)放福利金、撫恤金、職工困難補(bǔ)助等

公司逢年過(guò)節(jié)向職工發(fā)放福利費(fèi)、職工生活困難補(bǔ)助等，這些支出也不需要取得員工開(kāi)具的發(fā)票，提供發(fā)放明細(xì)表、付款證明等，可以稅前扣除。

根據(jù)《個(gè)人所得稅法》(中人民共和國(guó)主席令第48號(hào))第四條第四項(xiàng)規(guī)定：個(gè)人取得的福利費(fèi)、撫恤金、救濟(jì)金，免納個(gè)人所得稅。根據(jù)《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》(國(guó)務(wù)院令第600號(hào))第十四條規(guī)定：稅法第四條第四項(xiàng)所說(shuō)的福利費(fèi)，是指根據(jù)國(guó)家有關(guān)規(guī)定，從企業(yè)、事業(yè)單位、國(guó)家機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán)體提留的福利費(fèi)或者工會(huì)經(jīng)費(fèi)中支付給個(gè)人的生活補(bǔ)助費(fèi)。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于生活補(bǔ)助費(fèi)范圍確定問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)〔1998〕155號(hào))規(guī)定：《中人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第十四條所說(shuō)的福利費(fèi)是指由于某些特定事件或原因而給納稅人或其家庭的常生活造成一定困難，其任職單位按國(guó)家規(guī)定從提留的福利費(fèi)或者工會(huì)經(jīng)費(fèi)中向其支付的臨時(shí)性生活困難補(bǔ)助。

如果是超過(guò)工資薪金14%的限額標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放的福利費(fèi)，需要進(jìn)行納稅調(diào)增。

(三)差旅費(fèi)津貼

支付因公出差人員的差旅補(bǔ)助不需要發(fā)票，企業(yè)差旅費(fèi)補(bǔ)助標(biāo)準(zhǔn)可以按照財(cái)政部門制定的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行或經(jīng)企業(yè)董事會(huì)決議自定標(biāo)準(zhǔn)，自定的差旅補(bǔ)助標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)合理、符合經(jīng)營(yíng)常規(guī)。

稅前扣除時(shí)，需要有差旅費(fèi)報(bào)銷單，與其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)的合理的差旅費(fèi)憑證，如交通費(fèi)、住宿費(fèi)以及出差的證明材料。

(四)固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用攤銷

上述支出按會(huì)計(jì)規(guī)定核算，按稅法規(guī)定稅前扣除，不需要提供發(fā)票。

(五)符合規(guī)定的資產(chǎn)損失支出

企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)損失，按照國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第25號(hào)《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》的規(guī)定，提供相關(guān)的證據(jù)資料，可以稅前扣除，不需要提供發(fā)票。

(六)未履行合同的違約金支出

企業(yè)如果遇到由于各種原因?qū)е潞贤绰男?，需要支付?duì)方違約金，這項(xiàng)支出不屬于增值稅應(yīng)稅行為，不需要取得發(fā)票。

憑雙方簽訂的提供應(yīng)稅貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的協(xié)議、雙方簽訂的賠償協(xié)議、收款方開(kāi)具的收據(jù)或者有的需要法院判決書(shū)或調(diào)解書(shū)、仲裁機(jī)構(gòu)的裁定書(shū)等就可以稅前扣除。

(七)現(xiàn)金折扣支出

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函〔2008〕875號(hào))規(guī)定：銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)作為財(cái)務(wù)費(fèi)用扣除。

現(xiàn)金折扣是債權(quán)人為鼓勵(lì)債務(wù)人盡快付款而提供的一種債務(wù)金額的折扣。它和原始銷售業(yè)務(wù)無(wú)關(guān)，只和債權(quán)債務(wù)結(jié)算有關(guān)，現(xiàn)金折扣作為財(cái)務(wù)費(fèi)用在企業(yè)所得稅稅前扣除的合法憑據(jù)不需要發(fā)票，應(yīng)當(dāng)以購(gòu)銷合同注明的折扣條件及銀行付款憑據(jù)、收款收據(jù)等單據(jù)作為稅前扣除憑證。

二、部分在境內(nèi)發(fā)生且屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的支出

屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的支出，大部分是需要憑發(fā)票扣除的，但也有一些例外，具體如下：

(一)對(duì)方為依法無(wú)需辦理稅務(wù)登記的單位，其支出以稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證。

根據(jù)《稅務(wù)登記管理辦法》規(guī)定：可以不辦理稅務(wù)登記的只有三類：一是國(guó)家機(jī)關(guān);二是個(gè)人;三是無(wú)固定生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所的流動(dòng)性農(nóng)村小商販。

【例】a公司租用了某政府機(jī)關(guān)的房屋，那么a公司可以憑政府機(jī)關(guān)代開(kāi)的增值稅發(fā)票稅前扣除;也可以憑收款憑證、租賃合同、銀行付款單據(jù)等證明真實(shí)性，按規(guī)定在稅前扣除。但要注意細(xì)節(jié)，收款憑證應(yīng)載明收款單位名稱、個(gè)人姓名及身份證號(hào)、支出項(xiàng)目、收款金額等相關(guān)信息。

(二)對(duì)方為從事小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的個(gè)人。其支出以稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證。

小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的判斷標(biāo)準(zhǔn)是個(gè)人從事應(yīng)稅項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的銷售額不超過(guò)增值稅相關(guān)政策規(guī)定的起征點(diǎn)。

根據(jù)《中人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十七條、《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))第四十九條-五十條規(guī)定，增值稅起征點(diǎn)幅度如下:(一)按期納稅的，為月銷售額5000-20000元(含本數(shù))。(二)按次納稅的，為每次(日)銷售額300-500元(含本數(shù))。

如何理解按次納稅和按期納稅?

國(guó)家稅務(wù)總局貨物和勞務(wù)稅司副司長(zhǎng)張衛(wèi)答：按次納稅和按期納稅，以是否辦理稅務(wù)登記或者臨時(shí)稅務(wù)登記作為劃分標(biāo)準(zhǔn)。凡辦理了稅務(wù)登記或臨時(shí)稅務(wù)登記的小規(guī)模納稅人，月銷售額未超過(guò)10萬(wàn)元(按季申報(bào)的小規(guī)模納稅人，為季銷售額未超過(guò)30萬(wàn)元)的，都可以按規(guī)定享受增值稅免稅政策。未辦理稅務(wù)登記或臨時(shí)稅務(wù)登記的小規(guī)模納稅人，除特殊規(guī)定外，則執(zhí)行《增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則關(guān)于按次納稅的起征點(diǎn)有關(guān)規(guī)定，每次銷售額未達(dá)到500元的免征增值稅，達(dá)到500元的則需要常征稅。對(duì)于經(jīng)常代開(kāi)發(fā)票的自然人，建議主動(dòng)辦理稅務(wù)登記或臨時(shí)稅務(wù)登記，以充分享受小規(guī)模納稅人月銷售額10萬(wàn)元以下免稅政策。

也就是說(shuō)，500元以下的小額零星支出業(yè)務(wù)不需要發(fā)票稅前扣除，只需要憑借對(duì)方開(kāi)具的收款憑證就可以作為稅前扣除憑證，收款憑證應(yīng)載明收款單位名稱、個(gè)人姓名及身份證號(hào)、支出項(xiàng)目、收款金額等相關(guān)信息。

(三)特殊情形下無(wú)法補(bǔ)開(kāi)換開(kāi)發(fā)票

企業(yè)在補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證過(guò)程中，因?qū)Ψ阶N、撤銷、依法被吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照、被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為非常戶等特殊原因無(wú)法補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證的，可憑以下資料證實(shí)支出真實(shí)性后，其支出允許稅前扣除。稅前扣除需要提供的資料有：

1、無(wú)法補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證原因的證明資料(包括工商注銷、機(jī)構(gòu)撤銷、列入非常經(jīng)營(yíng)戶、破產(chǎn)公告等證明資料);

2、相關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)的合同或者協(xié)議;

3、采用非現(xiàn)金方式支付的付款憑證;

4、貨物運(yùn)輸?shù)淖C明資料;

5、貨物入庫(kù)、出庫(kù)內(nèi)部憑證;

6、企業(yè)會(huì)計(jì)核算記錄以及其他資料。

第一項(xiàng)至第三項(xiàng)為必備資料。

(四)兩個(gè)以上主體共同接受勞務(wù)

企業(yè)與其他企業(yè)(包括關(guān)聯(lián)企業(yè))、個(gè)人在境內(nèi)共同接受應(yīng)納增值稅勞務(wù)(以下簡(jiǎn)稱“應(yīng)稅勞務(wù)”)發(fā)生的支出，采取分?jǐn)偡绞降模瑧?yīng)當(dāng)按照獨(dú)立交易原則進(jìn)行分?jǐn)?，企業(yè)以發(fā)票和分割單作為稅前扣除憑證，共同接受應(yīng)稅勞務(wù)的其他企業(yè)以企業(yè)開(kāi)具的分割單作為稅前扣除憑證。

在這里，對(duì)于“勞務(wù)“的理解：

稅務(wù)總局所得稅司何冰解讀：六、勞務(wù)，《辦法》第十一條、第十八條均提及“勞務(wù)”概念。這里的“勞務(wù)”也是一個(gè)相對(duì)寬泛的概念，原則上包含了所有勞務(wù)服務(wù)活動(dòng)。比如，《中人民共和國(guó)增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則中規(guī)定的加工、修理修配勞務(wù)，銷售服務(wù)等;《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例規(guī)定的建筑安裝、修理修配、交通運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)租賃、金融保險(xiǎn)、郵電通信、咨詢經(jīng)紀(jì)、文化體育、科學(xué)研究、技術(shù)服務(wù)、教育培訓(xùn)、餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務(wù)、旅游、娛樂(lè)、加工以及其他勞務(wù)服務(wù)活動(dòng)等。此外，《辦法》第十八條所稱“應(yīng)納增值稅勞務(wù)”中的“勞務(wù)”也應(yīng)按上述原則理解，不能等同于増值稅相關(guān)規(guī)定中的“加工、修理修配勞務(wù)”。

(五)租用資產(chǎn)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用

企業(yè)租用(包括企業(yè)作為單一承租方租用)辦公、生產(chǎn)用房等資產(chǎn)發(fā)生的水、電、燃?xì)狻⒗錃?、暖氣、通訊線路、有線電視、網(wǎng)絡(luò)等費(fèi)用，出租方作為應(yīng)稅項(xiàng)目開(kāi)具發(fā)票的，企業(yè)以發(fā)票作為稅前扣除憑證;出租方采取分?jǐn)偡绞降?，企業(yè)以出租方開(kāi)具的其他外部憑證作為稅前扣除憑證。

適用水電氣等分割單的前提必須是發(fā)生企業(yè)租用(包括企業(yè)作為單一承租方租用)辦公、生產(chǎn)用房，沒(méi)有租賃這個(gè)大前提是不能使用分割單作為稅前扣除憑證的。

【例】a公司將自有房屋全部租賃給b公司，這種情況下，b公司使用的水、電等可以憑a公司開(kāi)具的轉(zhuǎn)售水電費(fèi)發(fā)票稅前扣除，也可以憑a公司開(kāi)具給b公司的水電分割單稅前扣除。28號(hào)公告第十九條明確規(guī)定，包括單一承租方這種情況。

(六)上市公司在公開(kāi)市場(chǎng)發(fā)行公司債，到期支付利息

上市公司在公開(kāi)市場(chǎng)發(fā)行公司債，到期按發(fā)債時(shí)的約定支付利息，利息支付流程是公司根據(jù)券商的通知，將相應(yīng)的利息款項(xiàng)劃轉(zhuǎn)至上交所賬戶，再由上交所根據(jù)債券持有人信息，將相應(yīng)的利息劃轉(zhuǎn)至債券持有人賬戶。在此過(guò)程中，發(fā)債公司不知債券持有人的相關(guān)信息，支付利息時(shí)也無(wú)法取得發(fā)票，只收到中國(guó)證券結(jié)算登記有限責(zé)任公司的債券兌付確認(rèn)書(shū)。這種情況應(yīng)該如何稅前扣除呢?

北京稅務(wù)局答復(fù)：企業(yè)在證券市場(chǎng)發(fā)行債券，通過(guò)中國(guó)證券登記結(jié)算有限公司(以下簡(jiǎn)稱中國(guó)結(jié)算)向投資者支付利息是法定要求，考慮到中國(guó)結(jié)算轉(zhuǎn)給投資者的利息支出均有記錄，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以通過(guò)中國(guó)結(jié)算獲取收息企業(yè)信息，收息方可控的實(shí)際情況，允許債券發(fā)行企業(yè)憑中國(guó)結(jié)算開(kāi)具的收息憑證、向投資者兌付利息證明等證據(jù)資料稅前扣除。

三、從境外購(gòu)進(jìn)貨物或者勞務(wù)發(fā)生的支出

企業(yè)從境外購(gòu)進(jìn)貨物或者勞務(wù)發(fā)生的支出，以對(duì)方開(kāi)具的發(fā)票或者具有發(fā)票性質(zhì)的收款憑證、相關(guān)稅費(fèi)繳納憑證作為稅前扣除憑證。

也就是說(shuō)對(duì)于境外購(gòu)進(jìn)貨物或勞務(wù)支出，發(fā)票有也可以，沒(méi)有也可以，沒(méi)有硬性規(guī)定。

2019年5月的解讀——

不需要發(fā)票也能稅前扣除的情形總結(jié)

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法>的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第28號(hào)）發(fā)布以來(lái)，一直有人問(wèn)這樣的問(wèn)題，老師，境內(nèi)增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目哪些情況可以不用發(fā)票就可以實(shí)現(xiàn)稅前扣除呢?

情形一：對(duì)方為依法無(wú)需辦理稅務(wù)登記的單位，其支出以稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證，收款憑證應(yīng)載明收款單位名稱、個(gè)人姓名及身份證號(hào)、支出項(xiàng)目、收款金額等相關(guān)信息。

【注1】：根據(jù)《稅務(wù)登記管理辦法》規(guī)定：可以不辦理稅務(wù)登記的只有三類：一是國(guó)家機(jī)關(guān)；二是個(gè)人；三是無(wú)固定生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所的流動(dòng)性農(nóng)村小商販。

【例】a公司租用了某政府機(jī)關(guān)的房屋，那么a公司可以憑政府機(jī)關(guān)代開(kāi)的增值稅發(fā)票稅前扣除；也可以憑收款憑證、租賃合同、銀行付款單據(jù)等證明真實(shí)性，按規(guī)定在稅前扣除。但要注意細(xì)節(jié)，收款憑證應(yīng)載明收款單位名稱、支出項(xiàng)目、收款金額等至少三項(xiàng)相關(guān)信息。

情形二：對(duì)方為從事小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的個(gè)人，其支出以稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證，收款憑證應(yīng)載明收款單位名稱、個(gè)人姓名及身份證號(hào)、支出項(xiàng)目、收款金額等相關(guān)信息。

小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的判斷標(biāo)準(zhǔn)是個(gè)人從事應(yīng)稅項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的銷售額不超過(guò)增值稅相關(guān)政策規(guī)定的起征點(diǎn)。

【注2】根據(jù)《中人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十七條、《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）第四十九條-五十條規(guī)定，增值稅起征點(diǎn)幅度如下:（一）按期納稅的，為月銷售額5000-20000元（含本數(shù)）。（二）按次納稅的，為每次（日）銷售額300-500元（含本數(shù)）。

【注3】如何理解按次納稅和按期納稅？國(guó)家稅務(wù)總局貨物和勞務(wù)稅司副司長(zhǎng)張衛(wèi)

答：按次納稅和按期納稅，以是否辦理稅務(wù)登記或者臨時(shí)稅務(wù)登記作為劃分標(biāo)準(zhǔn)。凡辦理了稅務(wù)登記或臨時(shí)稅務(wù)登記的小規(guī)模納稅人，月銷售額未超過(guò)10萬(wàn)元（按季申報(bào)的小規(guī)模納稅人，為季銷售額未超過(guò)30萬(wàn)元）的，都可以按規(guī)定享受增值稅免稅政策。未辦理稅務(wù)登記或臨時(shí)稅務(wù)登記的小規(guī)模納稅人，除特殊規(guī)定外，則執(zhí)行《增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則關(guān)于按次納稅的起征點(diǎn)有關(guān)規(guī)定，每次銷售額未達(dá)到500元的免征增值稅，達(dá)到500元的則需要常征稅。對(duì)于經(jīng)常代開(kāi)發(fā)票的自然人，建議主動(dòng)辦理稅務(wù)登記或臨時(shí)稅務(wù)登記，以充分享受小規(guī)模納稅人月銷售額10萬(wàn)元以下免稅政策。

【注4】但要注意細(xì)節(jié)，收款憑證應(yīng)載明收款個(gè)人姓名、身份證號(hào)、支出項(xiàng)目、收款金額等至少四項(xiàng)相關(guān)信息，例如職工食堂購(gòu)買蔬菜等。

情形三：稅務(wù)總局對(duì)應(yīng)稅項(xiàng)目開(kāi)具發(fā)票另有規(guī)定的，以規(guī)定的發(fā)票或者票據(jù)作為稅前扣除憑證。

【注5】《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅發(fā)票及稅控系統(tǒng)使用問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第76號(hào)）第二條規(guī)定，中國(guó)鐵路總公司及其所屬運(yùn)輸企業(yè)（含分支機(jī)構(gòu)）可暫延用其自行印制的鐵路票據(jù)，其他提供鐵路運(yùn)輸服務(wù)的納稅人以及提供郵政服務(wù)的納稅人，其普通發(fā)票的使用由各省國(guó)稅局確定。

情形四：企業(yè)在補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證過(guò)程中，因?qū)Ψ阶N、撤銷、依法被吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照、被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為非常戶等特殊原因無(wú)法補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證的，可憑以下資料證實(shí)支出真實(shí)性后，其支出允許稅前扣除。

【注6】類似這種情況當(dāng)時(shí)沒(méi)有取得發(fā)票或者開(kāi)據(jù)錯(cuò)票去補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)時(shí)，對(duì)手交易方出現(xiàn)了特殊狀況，比如對(duì)方注銷、撤銷、依法被吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照、被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為非常戶這四種情況。

【注7】沒(méi)有發(fā)票，那么需要準(zhǔn)備哪些資料才能實(shí)現(xiàn)稅前扣除呢？

（一）無(wú)法補(bǔ)開(kāi)、換開(kāi)發(fā)票、其他外部憑證原因的證明資料（包括工商注銷、機(jī)構(gòu)撤銷、列入非常經(jīng)營(yíng)戶、破產(chǎn)公告等證明資料）；

（二）相關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)的合同或者協(xié)議；

（三）采用非現(xiàn)金方式支付的付款憑證；

（四）貨物運(yùn)輸?shù)淖C明資料；

（五）貨物入庫(kù)、出庫(kù)內(nèi)部憑證；

（六）企業(yè)會(huì)計(jì)核算記錄以及其他資料。

前款第一項(xiàng)至第三項(xiàng)為必備資料。交易對(duì)方只有在出現(xiàn)特定四種情況下，購(gòu)買方企業(yè)才可以不用發(fā)票稅前扣除。

情形五：憑勞務(wù)分割單及相關(guān)資料在稅前扣除。

企業(yè)與其他企業(yè)（包括關(guān)聯(lián)企業(yè)）、個(gè)人在境內(nèi)共同接受應(yīng)納增值稅勞務(wù)(以下簡(jiǎn)稱“應(yīng)稅勞務(wù)”)發(fā)生的支出，采取分?jǐn)偡绞降?，?yīng)當(dāng)按照獨(dú)立交易原則進(jìn)行分?jǐn)偅髽I(yè)以發(fā)票和分割單作為稅前扣除憑證，共同接受應(yīng)稅勞務(wù)的其他企業(yè)以企業(yè)開(kāi)具的分割單作為稅前扣除憑證。

【注8】對(duì)于“勞務(wù)“的理解：

稅務(wù)總局所得稅司何冰解讀，六、勞務(wù)，《辦法》第十一條、第十八條均提及“勞務(wù)”概念。這里的“勞務(wù)”也是一個(gè)相對(duì)寬泛的概念，原則上包含了所有勞務(wù)服務(wù)活動(dòng)。比如，《中人民共和國(guó)增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則中規(guī)定的加工、修理修配勞務(wù)，銷售服務(wù)等；《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例規(guī)定的建筑安裝、修理修配、交通運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)租賃、金融保險(xiǎn)、郵電通信、咨詢經(jīng)紀(jì)、文化體育、科學(xué)研究、技術(shù)服務(wù)、教育培訓(xùn)、餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務(wù)、旅游、娛樂(lè)、加工以及其他勞務(wù)服務(wù)活動(dòng)等。此外，《辦法》第十八條所稱“應(yīng)納增值稅勞務(wù)”中的“勞務(wù)”也應(yīng)按上述原則理解，不能等同于増值稅相關(guān)規(guī)定中的“加工、修理修配勞務(wù)”。

情形六：憑水電氣等分割單及相關(guān)資料在稅前扣除。

企業(yè)租用（包括企業(yè)作為單一承租方租用）辦公、生產(chǎn)用房等資產(chǎn)發(fā)生的水、電、燃?xì)狻⒗錃?、暖氣、通訊線路、有線電視、網(wǎng)絡(luò)等費(fèi)用，出租方作為應(yīng)稅項(xiàng)目開(kāi)具發(fā)票的，企業(yè)以發(fā)票作為稅前扣除憑證；出租方采取分?jǐn)偡绞降?，企業(yè)以出租方開(kāi)具的其他外部憑證作為稅前扣除憑證。

【注9】適用水電氣等分割單的前提必須是發(fā)生企業(yè)租用（包括企業(yè)作為單一承租方租用）辦公、生產(chǎn)用房，沒(méi)有租賃這個(gè)大前提是不能使用分割單作為稅前扣除憑證的。

【例】a公司將自有房屋全部租賃給b公司，這種情況下，b公司使用的水、電等可以憑a公司開(kāi)具的轉(zhuǎn)售水電費(fèi)發(fā)票稅前扣除，也可以憑a公司開(kāi)具給b公司的水電分割單稅前扣除。28號(hào)公告第十九條明確規(guī)定，包括單一承租方這種情況。

固定資產(chǎn)借方發(fā)生額5 766 536元-累計(jì)折舊2019年至2022年4年貸方發(fā)生額合計(jì)5 766 536=0;

未確認(rèn)融資費(fèi)用借方發(fā)生額845 800元-2018年至2020年3年貸方發(fā)生額845 800元(412366+285322.88+148141.12)=0