1、銷售實現增值稅（66000-100000/120000*9000）/(1+10%)x10%=5318.182萬元，減去預交增值稅66000/(1+10%)x3%=4200萬元，應申報繳納5318.182萬元-4200萬元=1118.182萬元。

稅務顧問卻對此提出異議，認為法院判決書是并不可以作為增值稅扣除的合法依據，并進行了風險警示提醒。理由如下：

（一）作為銷售額扣除的土地只能是從政府手中獲得的土地，而不應包括從其他納稅人處購得的二手土地。

房地產開發企業的土地既可來自政府出讓的土地，也可來自二手土地市場購得的土地。但是，并非所有來源的土地成本都能作為房地產企業銷售額的扣減金額。通過轉讓方式購得的土地作為進項是按照專用發票上注明的增值稅金額扣除的。只有符合特定條件的土地成本，才能直接在銷售額中直接扣減。國家稅務總局2016年18號公告公布的《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》（以下簡稱《辦法》）第二章第一節第五條中規定：“支付的土地價款，是指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位直接支付的土地價款”。這個條款關于土地款的支付對象規定就直接決定了只有通過政府渠道獲取的土地成本才具有直接在銷售額中扣除的可能性，而且必須是“接支付的土地價款”才真能在銷售額中減除。那些先支付后由政府返還的土地成本部分成本就不能作為銷售額的扣減金額。這個收款單位雖然不一定是一個，但資金的最終指向都是政府，即國土局、財政局、或者政府委托的單位，最終這筆款必須進到政府口袋，而且必須有省財政廳監制票據。很顯然，本案中的土地取得來源于納稅人之間的土地轉讓，根本不是《辦法》所特定明確的土地，依法是不能直接在銷售額中扣除的。

（二）政府出讓的土地免繳增值稅，它隨同房產一并轉移部分的成本隨著收入的形成可以“虛擬扣除增值稅”。

在我國，國家作為土地所有人出讓土地免繳增值稅，它收取土地出讓金實際是一種一次性繳納的長期租金性質，即在一定年限內授權土地獲得者可合法使用土地；而二手土地轉讓的僅是“使用權利”，二者有著本質的區別。轉讓土地需要繳納增值稅等稅收。對房地產而言，房產銷售自然同步轉讓了該部分房產對應的土地使用權利。既然受讓國家土地具有土地成本，則其理應在成本中扣除。但畢竟該部分土地并未繳納增值稅，如果根據增值稅“上游繳稅下游抵稅”的設計原理，則該部分土地必然會因未繳增值稅而無法扣除進項稅款。但是，既然從二手土地市場取得土地和從政府受讓土地都要花費土地費用，購得二手土地可以按照轉讓人繳納的增值稅抵扣進項稅款，受讓土地卻因為上游是國家未繳稅而將稅負轉嫁到自己身上，這就顯然有失稅收的公平原則。不能因為政府免稅，就增加土地受讓人的增值稅稅收負擔。我們可以大致推測，是為保證稅收“公平”，國家才給予了房地產企業繳納的土地出讓金“虛擬扣除”增值稅。而且，這個增值稅虛擬扣除是完全按照房地產商適用的增值稅稅率進行扣除的，并未按照慣常做法將其作為進項對待，而是直接沖減了銷售額。這樣做的好處就是一步到位，不拖泥帶水，避免土地出讓金虛擬扣除增值稅而影響銷項稅減去進項稅的最終結果。當然，國家也并未因為“虛擬扣除土地出讓金的增值稅”而吃虧，做的不過是一個不賠不掙的買賣，即出讓土地不繳稅，用這塊土地建房子銷售也不收取房價中包含的土地這部分收入的增值稅。同時，必須清楚，并不是所有土地出讓金形成的“虛擬扣除增值稅”都可以實現的。如果房地產商賣不出去房子或者自持開發產品，那么，該部分房子對應的土地就因為形成不了收入而不能“虛扣增值稅”。因此，只有形成銷售，這個“虛扣增值稅”才能發揮作用。

（三）二手房地產的土地成本不一定都是可以扣除進項的。

土地作為房地產開發的重要成本，它的進項卻不一定是完全可以扣除的。通過轉讓方式取得的二手土地，只有具備了增值稅進項扣除的法定條件，才能扣除進項稅款，而且必須按照進項稅款本身進行扣除。即便在轉讓來的土地上開發的房產沒有全部銷售，它作為進項也是可以全部扣除的，即雖然有一部土地因為各種原因仍停留在房地產企業，但土地成本的進項稅卻是可以100%扣除的。這和一般工業企業購買原材料扣除進項稅完全一致，與土地出讓金的“虛擬扣除增值稅”設計更有著本質不同。作為增值稅進項扣除法定依據就是五大類：增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書、農產品收購發票、農產品銷售發票、稅收繳款憑證。不符合這些條件的憑證依法不能扣除進項的。本案的法院判決書顯然不是扣除增值稅的合法憑證。

（四）法院判決書只能代表土地來源合法化，根本替代不了發票的作用。

無論從政府手中受讓土地，還是從他人手中購得，或者別人投資或者是抵債，每一個取得方式雙方都會訂立民事合同。法院判決書是發生經濟紛紛時的一個法律裁決，它僅是個特殊的財產權利轉移法律裁定，并不能免除當事人雙方納稅義務，也替代不了增值稅專用發票作用。增值稅的扣除設計原理和其他稅種不完全一致，他強調的是“環環相扣”。一般而言，除了特殊規定，如農副產品的收購或者18號文規定的房地產企業從政府手中獲取土地進行開發外等特定情形外，上游不交稅，下游根本就沒進項稅款可供扣除。更何況，即便是增值稅專用發票，也必須通過嚴格規范的對比驗證無誤后，才能抵扣進項稅款，并非是個入賬憑證就能抵扣進項稅。

當然，法院判決書在某些特殊情況之下也會發生“扣除憑證”的作用。如2018年28號文《企業所得稅扣除憑證管理辦法》就規定了發票之外合法憑證的舉證作用。但是，必須清楚，企業所得稅稅前扣除的是成本而不是實際發生的增值稅稅金，法院判決書只能是幫助證明某項業務發生的真實性，而且還需要其他資金流水等證據佐證。能證明已經繳納增值稅的只有增值稅專用發票等5大類合法憑證。

（五）甲公司應當依法開具發票而未開具必然導致兩敗俱傷且得不償失。

《中人民共和國發票管理辦法》第十九條規定：銷售商品、提供服務以及從事其他經營活動的單位和個人，對外發生經營業務收取款項，收款方應當向付款方開具發票;特殊情況下，由付款方向收款方開具發票。甲企業作為常存在的公司至少具有9000萬元的土地資產，其以土地抵償債務是一種能夠且也必須依法開具發票的行為。甲公司未開具增值稅專用發票，不但逃避了納稅，形成了巨大的稅收風險，而且也必然因為增值稅環環相扣的設計原理，造成下游企業乙公司不能抵扣增值稅。同時，乙公司也會以為未按規定取得發票受到處罰。

（六）必須清楚拆遷補償費是土地出讓金的一個組成部分，與轉讓土地是有著本質區別的，不能同日而語。

《財政部 國家稅務總局關于明確金融房地產開發教育輔助服務等增值稅政策的通知》（財稅［2016］140號）第七條規定：“房地產開發企業中的一般納稅人銷售其開發的房地產項目（選擇簡易計稅方法的房地產老項目除外），在取得土地時向其他單位或個人支付的拆遷補償費用也允許在計算銷售額時扣除。納稅人按上述規定扣除拆遷補償費用時，應提供拆遷協議、拆遷雙方支付和取得拆遷補償費用憑證等能夠證明拆遷補償費用真實性的材料”。或許有人會因此發問，同樣是與取得土地相關，補償費就可以憑“拆遷材料”允許在計算銷售額中扣除，為何本案中從別人手中花錢購地就不能憑法院判決書扣除呢？難道法院判決書還不如供拆遷協議、拆遷雙方支付和取得拆遷補償費用憑證等更具公信力嗎？這實際又使問題回到了原點，即土地取得方式決定了他的支付對象。眾所周知，一宗土地只能有一個賣主。第三人轉讓土地就必須能對所轉讓土地負責，土地轉讓價款已經應當包含土地價款和地上附著物在內，性質都是轉讓土地收入。不可能既要土地轉讓款，又要拆遷補償款。2016年140號規定的這種土地、房屋或其他地上附著物分別收款只能是以“拆遷方式”取得土地，而絕非二手房地產熟地轉讓。只有在“拆遷”拿地模式下，才會發生“拆遷補償費”，否則就只能是房屋與土地的綜合轉讓款。而根據土地和拆遷的法律法規，“拆遷”模式只能由政府主導，政府作為出讓者將土地出讓給開發商前需要先收儲土地再“凈地”出讓給開發商，由政府出資支付收儲土地上的拆遷費，也可由開發商墊資支付拆遷費。如果是開發商墊資拆遷且政府不再返還，那么政府出讓這宗土地的出讓金里邊就已經包含了開發商墊資拆遷費這一部分，理應按照上文論述免交增值稅，而且按照“虛擬扣除”的思維，其必然也是可以扣除的。但是，必須清楚，這個拆遷補償費是受讓土地的成本，并非額外土地成本。

（七）持法院判決書辦理契稅并不能證明他可以替代發票作用。

總局2015年67號《公告》明確了不再要求契稅納稅人在申報時必須提供銷售不動產發票的兩類情形，并就不同情形下納稅人申報時應提供的材料及稅務機關的受理條件提出了要求。具體是：第一類情形是，根據人民法院、仲裁委員會的生效法律文書發生的土地、房屋權屬轉移，契稅納稅人不能取得銷售不動產發票的情形，比如原產權人已失蹤、死亡或者拒不執行等。對此類情形，公告規定，納稅人可持人民法院執行裁定書原件及相關材料辦理契稅納稅申報，稅務機關應予受理。第二類與本案無關，不再贅述。單說第一類情形，首先，辦理契稅可以不取得發票的前提是原產權人已失蹤、死亡或者拒不執行等，只有這些情形發生，萬不得已才可憑法院判決書辦理契稅。其次，必須清楚，憑判決書辦理契稅也僅是適用房地產過戶確權之用，只能證明產權轉移的合法性，并不能代表轉讓人可以豁免納稅義務，更不能代表取得土地者可以憑法院判決書抵扣增值稅。如果這樣想，那就是望文生義做擴大想象了。